SAN SALVADOR DE JUJUY, 11 de junio de 2025.

RESOLUCIÓN CA N.° 15/2025
        VISTO:

        El Expte. CM N° 1789/2024 Gepal SA y sus responsables solidarios c/ provincia de Buenos Aires”, en el cual la firma de referencia promueve la acción prevista en el art. 24, inc. b), del Convenio Multilateral contra la Disposición Delegada Nº 4389/2024 dictada por la ARBA; y,

        CONSIDERANDO:

        Que la presentación se ha realizado cumplimentando las exigencias legales y reglamentarias en lo que hace a su aspecto formal, motivo por el cual corresponde su tratamiento.

        Que la accionante señala que es una empresa cuya actividad principal es la de brindar servicios inmobiliarios, en particular la locación y sublocación de inmuebles propios y de terceros; a su vez, también desarrolla otras actividades, tales como la prestación de servicios de crédito y de financiación.

         Que señala que ARBA considera que las diferencias de cambio producto de la locación de inmuebles de Gepal SA serían no computables a los efectos de la conformación del coeficiente unificado, en consonancia con la Resolución General CA 5/2017; sin embargo, entiende que ello es incorrecto.
         Sostiene que la RG 5/17 interpreta, entre otras cuestiones, que a los fines de la aplicación del régimen general del Convenio Multilateral e independientemente del tratamiento que le asigne la jurisdicción a los efectos de su consideración como base imponible local, el concepto “diferencias de cambio”, negativas o positivas, que se generen por la tenencia de moneda extranjera no será computable como gasto ni como ingreso para la conformación de los coeficientes correspondientes a las distintas jurisdicciones; concomitantemente se deroga la Resolución General N° 93/2003 (cita sus considerandos), que dispusiera que el concepto “diferencias de cambio”, en toda su amplitud y extensión, no resultaba computable a los mismos fines (coeficientes de ingresos y gastos).
        Considera que mediante la RG 5/17 se cambió el criterio, en tanto literalmente dicha resolución general sostiene que solo las diferencias de cambio generadas por la tenencia de moneda extranjera son las que corresponde excluir del cómputo en los coeficientes de ingresos y egresos; ello implica, que las diferencias de cambio computadas por Gepal SA, valga la redundancia, son computables pues no son generadas por tenencia de moneda extranjera (hecho no controvertido por ARBA): por aplicación de la realidad económica y del principio de accesoriedad, las diferencias de cambio derivadas de la propia actividad generadora de ingresos –positivas o negativas– deben ser incluidas en el coeficiente de ingresos o gastos según corresponda.
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         Indica que las diferencias de cambio en el caso de Gepal SA tienen estricta relación y son representativas de la actividad desarrollada y gravada; el concepto de gastos –o ingresos– derivados de las diferencias de cambio debe ser computado, atento a lo que establece el art. 3° del Convenio Multilateral, en donde se expresa que los gastos son los que se originan por el ejercicio de la actividad.
        Es a todas luces evidente, dice, que la RG 5/17 solo restringe el cómputo de diferencias de cambio no vinculadas con la actividad gravada –a los efectos de los respectivos coeficientes– (diferencias derivadas de tenencias pasivas); ello tiene lógica en consonancia con el propio Convenio Multilateral (art. 3°) en la medida que los ingresos y gastos tenidos en cuenta son los aptos para exteriorizar el volumen de actividad en cada jurisdicción; en el caso de Gepal SA esto se cumple con las diferencias de cambio –que no son producto de la mera tenencia– y por ello resultan computables.
        No existe, agrega, una prohibición generalizada respecto a las diferencias de cambio como “no computables”, tal como pretende ARBA. Reitera que el único objetivo detrás de ello es no computar a los efectos de distribuir base imponible, aquello que se entiende no vinculado a la actividad gravada; este no es el caso de Gepal SA.
         Por otra parte, pero en el mismo sentido, señala que el art. 3° del Convenio Multilateral es claro: si un gasto no está expresamente nominado en ninguna de las categorías mencionadas –gastos computables y no computables–, entonces debe considerárselo como computable: cita el precedente “ADT Security Services SA c. provincia de Buenos Aires”-RCA 45/2018 y dice que las diferencias de cambio facturadas a los locatarios –que se originan en el cobro de alquileres– son un claro cuantificador de la actividad desarrollada por el contribuyente; por ello, devienen computables a los efectos del respectivo coeficiente de gastos e ingresos.

        Que, asimismo, señala que el fisco de la provincia de Buenos Aires está desconociendo palmariamente la letra y el espíritu del Convenio Multilateral, así como también las resoluciones dictadas por sus órganos de aplicación; es obligación de los fiscos adheridos observar fielmente la normativa del Convenio Multilateral, marco normativo al que se adhirieron sin limitaciones ni reservas.

        Que acompaña y ofrece documental. Hace reserva del caso federal.

        Que en respuesta al traslado corrido, la representación de la provincia de Buenos Aires, señala que la cuestión controvertida, y, por tanto, a dilucidar en el marco de la presente acción, se circunscribe a establecer si las diferencias de cambio detectadas por la fiscalización, resultan computables –como alega someramente la firma– o no computables –como sostiene la jurisdicción–.
        Al respecto, trae a colación que la Resolución General N° 5/17 expresamente indica que, al tratarse de diferencias de cambio, negativas o positivas, que se generen por la tenencia de moneda extranjera, no serán computables como gastos ni como ingresos, respectivamente, para la conformación de los coeficientes correspondientes a las distintas jurisdicciones.

        Que ahora bien, sin perjuicio de la claridad que denota la norma referida precedentemente, y para la eventualidad que se considere que no resulta en el caso de aplicación la misma, atento a que la recurrente insiste en su computabilidad, en tanto las mentadas diferencias se encontrarían relacionadas con el desarrollo de su actividad
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principal, trae a colación que los organismos de aplicación del Convenio Multilateral han establecido en una sucesión de precedentes concordantes, que: “… el Convenio Multilateral no da definición alguna de los gastos, sino sólo enuncia cuales se considerarán computables y cuales no y se sabe que en todos los casos, tanto unos como otros deben estar vinculados a la actividad de la empresa. No cabe duda que la enumeración de los gastos computables que prevé el art. 3º es meramente ejemplificativa, como no podría ser de otra manera habida cuenta de la diversidad de gastos en que puede incurrir una empresa; también revisten tal carácter los no computables. Que cabe advertir que alguno de los citados en la segunda parte de la norma no revisten el carácter de gasto, aunque sean considerados por el Convenio Multilateral como si lo fueran, lo que es demostrativo de que el legislador quiso que ciertos “gastos”, por no representar cabalmente el ejercicio de la actividad o no medir adecuadamente la magnitud de la desarrollada en cada Jurisdicción, debían ser excluidos, aventando toda duda interpretativa. Pero lo más importante es que la Comisión Arbitral ha ampliado a lista de los “gastos” no computables al considerar tales a las diferencias de cambio (art. 13 del Anexo a la Resolución General Nº 1/2007) y en un caso concreto, a los deudores incobrables (Res. Nº 21/06), lo que no hubiera sido posible si se hubiera partido de la idea de que la enumeración era taxativa…” (Res. CA N° 21/2006 y N° 14/2007 y Res. CP N° 6/2007).
        Es por ello que en su opinión, coincidente con el criterio avalado en muchísimos casos por los organismos de aplicación del Convenio Multilateral, todos aquellos gastos que no tienen vinculación directa con la actividad de la empresa fiscalizada y que no puedan suministrar una pauta válida que permita dimensionar la magnitud de la actividad efectuada en una u otra jurisdicción, resultan gastos no computables; por no cumplir con el espíritu ni con los requisitos establecidos por los arts. 3° y 4° del referido régimen.

        Que sentado lo que antecede, señala que, si bien la accionante se esfuerza por sostener que las diferencias detectadas se corresponden con gastos relacionados con su actividad principal, por lo que las considera computables, lo cierto es que su presentación se limita a realizar varias afirmaciones en tal sentido, sin estar acompañadas las mismas por algún sustento probatorio.
        Hace notar que se limita a realizar diversas argumentaciones dogmáticas, como también trae a colación antecedentes e interpretaciones que en nada inciden en la resolución del presente caso, en tanto, como indicó, lo único que debió hacer es desvirtuar el ajuste, demostrando sus alegaciones con pruebas conducentes.
        Por el contrario, añade que ninguna de las facturas acompañadas –obrantes a fs. 347/376 del Expte. Adm. –, demuestra lo someramente alegado por la empresa, excepto la factura obrante a fs. 366, única de la que podría identificarse con algún esfuerzo que refiere a “diferencia de cambio por pago efectuado”, la que resulta totalmente inconducente, en el marco de la presente acción, en tanto la misma se corresponde con un período diferente al balance que debe ser considerado para la confección del coeficiente unificado, y que por sí sola tampoco resultaría suficiente para probar la magnitud de la actividad desarrollada en cada jurisdicción.
        En rigor, sostiene que la defensa realizada por la recurrente, no brinda motivos y/o fundamentos, o documentación hábil que demuestren que el fisco incurrió en un error en el ajuste practicado, siendo que, reitera, está a su cargo desvirtuar la pretensión fiscal.
        Advierte que de la lectura del escrito presentado, solamente se observan ciertas manifestaciones inconexas y el ardid de direccionar el ajuste en el sentido que más le
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conviene, sosteniendo en todo momento que las diferencias de cambio ajustadas son por diferencias “facturadas a los locatarios que se originan en el cobro de alquiler”, cuestión que aun cuando no logra demostrar, no resultaría suficiente para desvirtuar el ajuste, en tanto las mismas resultarían computables, a todo evento, siempre que sean aptas para exteriorizar la magnitud de la actividad cumplida en cada jurisdicción, lo que tampoco se prueba en autos.

        Que sin perjuicio de señalar que el criterio aplicado por el fisco es el que mejor se ajusta a la normativa general dictada por los organismos del Convenio Multilateral y a la realidad económica que erige el artículo 27 de este último como guía hermenéutica, trae a colación, también, argumentaciones de índole procedimental que denotan que el ajuste practicado por la jurisdicción debe ser ratificado.
        En este sentido, recuerda la regla de la inversión de la carga probatoria en el procedimiento fiscal, toda vez que es la contribuyente la que debe argumentar y probar fehacientemente las razones por las que considere que el criterio de la Administración resulta erróneo o no ajustado a derecho; entonces, acorde a lo señalado, la firma sólo se limitó a señalar que ARBA debe considerar las diferencias de cambio, positivas o negativas, como ingresos y gastos computables, respectivamente, con el único sustento en sus meras manifestaciones, sin especificar cuál fue la errónea atribución realizada por el fisco ni aportar elementos que demuestren no solo su vinculación con la actividad desarrollada, sino también que sean aptas para exteriorizar la magnitud de la actividad cumplida en cada jurisdicción; y de esta forma, no logra desvirtuar la pretensión fiscal (cita, respecto de la carga de la prueba, precedentes del Tribunal Fiscal de Apelación de la Provincia de Buenos Aires).
        Asimismo, cita el artículo 8° del Reglamento Procesal de la CA y CP y sostiene que la carga de los hechos incumbe al pretensor, es decir a quien pretenda el reconocimiento de hecho o hechos determinados, que invoca para que sea después fundamento del acto que se dicte; por lo tanto, el particular que alega en contra de la administración, tiene a su cargo la carga de la prueba del hecho que invoca como acción o excepción, debiendo exponer y sustentar sus manifestaciones con documentación clara, suficiente y precisa, escenario que no se observa en el presente (cita, en este sentido, precedentes de los organismos de aplicación del Convenio Multilateral).
        De lo expuesto, concluye que mientras el criterio utilizado por la empresa no resulta correcto (conforme Resolución N° 5/2017), el aplicado por la ARBA, para la modificación del coeficiente unificado, respecto del período fiscal 2018, en tanto consideró no computables las diferencias de cambio contenidas en la cuenta “Intereses por operaciones financieras” generadas por la tenencia de moneda extranjera, en consonancia con lo dispuesto por el Convenio Multilateral, por la Resolución General N° 5/2017 –norma general y obligatoria dictada por los organismos del Convenio Multilateral– y la realidad económica, sí se presenta razonable y ajustado a derecho; asimismo, no fue desvirtuado y, por todo ello, debe ser ratificado en esta instancia.

        Que esta Comisión Arbitral observa que en el caso concreto, el aspecto a resolver es si las diferencias de cambio calculadas por el contribuyente en el coeficiente de ingresos y en el coeficiente de gastos se ajustan a las pautas establecidas por el Convenio Multilateral.
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        Que, en primer término, corresponde señalar que los organismos de aplicación del Convenio Multilateral han entendido que las diferencias de cambio originadas por la mera tenencia de fondos o como pasivo del contribuyente no implican –respectivamente– un ingreso o gasto computable.
     

        En tal sentido, esta Comisión Arbitral ha dictado la RG CA Nº 5/2017, que en su artículo 1° establece: “Interpretar que a los fines de la aplicación del régimen general del Convenio Multilateral e independientemente del tratamiento que le asigne la jurisdicción a los efectos de su consideración como base imponible local, los conceptos “Valor Patrimonial Proporcional” y “Diferencias de Cambio”, negativas o positivas, que se generen por la participación en empresas o la tenencia de moneda extranjera respectivamente, no serán computables como gastos ni como ingresos, para la conformación de los coeficientes correspondientes a las distintas jurisdicciones.
Lo dispuesto precedentemente respecto a las diferencias de cambio, no será de aplicación para las operaciones de compra-venta de divisas”.

        Que, entonces, toda vez que el balance registre operaciones agrupadas, implicará necesariamente que, a fin de que el fisco pueda verificar la computabilidad del ingreso o gasto, se exhiban los comprobantes respaldatorios de las operaciones para determinar correctamente su encuadre; la computabilidad de las diferencias de cambio procede si se demuestra que son resultados positivos o negativos, sin relación con la tenencia de moneda extranjera, ya que solo este caso está excluido.
        En el presente caso concreto, cabe señalar que el contribuyente expone sus agravios sin sustento fáctico alguno, ya que no ha proporcionado documentación que permita verificar la veracidad de sus afirmaciones, tanto en lo referente a gastos como a ingresos: Gepal SA no ha presentado los documentos que demuestren que los ingresos y gastos por diferencias de cambio positivas y negativas no se han originado en la mera tenencia, sino en otras operaciones.
        Es por ello que corresponde ratificar el ajuste practicado por el fisco de la provincia de Buenos Aires.

        Que, consecuentemente, este decisorio genera efectos en cuanto a la asignación del coeficiente unificado expuesto en las declaraciones juradas de los periodos que abarca la Disposición Delegada Nº 4389/2024 dictada por la ARBA.

        Que la Asesoría ha tomado la intervención que le compete.

        Que esta resolución corresponde a una decisión adoptada en la reunión de Comisión Arbitral realizada el 14 de mayo de 2025.

        Por ello,

LA COMISIÓN ARBITRAL
CONVENIO MULTILATERAL DEL 18/8/77
RESUELVE:
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ARTÍCULO 1º.- No hacer lugar a la acción interpuesta por Gepal SA contra la Disposición Delegada Nº 4389/2024 dictada por la ARBA, conforme a lo expuesto en los considerandos de la presente.

ARTÍCULO 2°.- Notifíquese a las partes y comuníquese a las demás jurisdicciones adheridas.